A “cadeia adiada”
A “transferência em cadeia” do imposto sobre ganhos imobiliários é baseada na legislação tributária harmonizada dos cantões e municípios.
Por “diferimento em cadeia” entende-se a possibilidade (teórica!) de diferir indefinidamente o imposto sobre as mais-valias imobiliárias com base nos diferentes elementos constitutivos do diferimento encadeado.
Imposto sobre ganhos imobiliários
Em caso de alienação de prédios, as mais-valias estão sujeitas a imposto sobre as mais-valias imobiliárias. Daqui resulta um lucro bruto na medida em que o produto excede os custos de investimento (preço de aquisição ou outro valor que o substitua, despesas) (art. 12 al. 1 LHID). De acordo com o arranjo cantonal da lei tributária sobre ganhos imobiliários, certas deduções podem ser feitas no lucro bruto.
A lei equipara vários outros atos jurídicos (art. 12 al. 2 LHID) à real mudança de titularidade no âmbito do direito civil, que constitui o caso mais importante de aplicação. Pensa-se, por exemplo, na venda de ações de uma empresa imobiliária (“transferência econômica”), na transferência de um prédio de patrimônio privado para patrimônio comercial (“mudança de sistema”) ou na criação de servidão jurídica privada sobre um prédio.
Os parâmetros decisivos para o cálculo do imposto , como “rendimentos”, “despesas de investimento ” e “valor de substituição”, são conceitos jurídicos não especificados pela lei de harmonização .
Por outro lado, a noção de " de substituição " é considerada prescrita pela de harmonização . Em geral, a Confederação deixa, portanto, aos cantões e municípios uma certa margem de manobra na definição do conceito.
Nos últimos 25 anos desde a entrada em vigor da legislação de harmonização, experimentaram uma diversidade surpreendente de práticas, particularmente no que diz respeito à tributação diferida .
Enquanto uma prática cantonal ou comunal não for objeto de processo perante o Tribunal Federal, ela permanecerá incontestada. A lei federal não prevê nenhum outro “instrumento de harmonização ”.
Esta é a razão pela qual é possível que a base tributável ( o lucro bruto) varie de um cantão para outro , embora os fatos sejam idênticos em si mesmos , e não apenas por causa das diferentes escalas.
Para o diferimento ou a transferência do ganho imobiliário em outro cantão, é decisivo saber em qual cantão é determinado o valor do ganho imobiliário diferido. Como veremos a seguir, o lucro diferido é sempre determinado no cantão onde o prédio é vendido. Este cantão aplica sua própria lei.
Diferido de tributação
O imposto diferido suspende o cálculo do aumento do valor explorado do prédio, ainda que tenha ocorrido mudança de proprietário ou evento similar.
O diferimento da tributação é, portanto, uma exceção ao princípio geral de realização. A transação legal é de alguma forma tratada como se o lucro bruto (ainda) não tivesse sido realizado.
O diferimento da tributação só pode ser concedido pelos cantões nos cinco casos expressa e exaustivamente mencionados pelo legislador federal no art. 12 par. 3 iluminados. a — e LHID. Estes são os seguintes:
- No caso de transferência de propriedade por sucessão ( devolução de hereditariedade, partilha de herança, legado), adiantamento de herança ou doação (caso de direito sucessório);
- Em caso de transmissão de bens entre cônjuges no âmbito do regime matrimonial ou em caso de indemnização por contribuições extraordinárias do cônjuge para o sustento da família (art.º 165.º do CC) ou por reclamações decorrentes da lei do divórcio, desde que ambos os cônjuges concordam (caso de direito de família);
- Em caso de reorganização de parcelas (caso de transferência forçada);
- Em caso de alienação total ou parcial de imóvel agrícola e/ou florestal, desde que o produto da alienação seja utilizado, em prazo razoável, para aquisição de imóvel de substituição explorado pelo próprio contribuinte ou para beneficiação de propriedades agrícolas ou edificações florestais pertencentes ao contribuinte e por ele exploradas. (cenário “aquisição de substituição agrícola”);
- Em caso de alienação da habitação (casa ou apartamento) tendo sido utilizada a longo prazo e exclusivamente para uso próprio do alienante, desde que o produto assim obtido seja destinado, dentro de um prazo adequado, à aquisição ou construção na Suíça de uma habitação que serve o mesmo propósito. (caso de aquisição de edifício de substituição).
Esses cinco cenários geradores do diferimento do imposto são sistematicamente subdivididos em grupos de casos claramente definidos , em particular:
Um grupo de aquisições substitutivas ( Figuras 4 e 5), um grupo em que o proprietário não recebe qualquer contrapartida pela transmissão da propriedade (direito sucessório, ( número 1 ) a) ou no âmbito familiar ( direito de família, ( figura 2 ), bem como um grupo que inclui as transferências de edifícios por constrangimento (reorganizações de lotes, ( figura 3 ).
É possível distinguir dois tipos.
No primeiro caso, o sujeito tributário mantém-se o mesmo, enquanto o prédio “muda” (nomeadamente nas aquisições de substituição [ números 4 e 5 ]).
No outro caso, o prédio não é afectado e a modificação ocorre através da troca do sujeito passivo (nomeadamente no caso de transferência de propriedade entre cônjuges ou de transferência de um imposto diferido substituído por outro facto gerador do imposto, o correspondente condições também são trocadas.
A razão pela qual o legislador federal criou os cinco cenários, introduzindo assim o diferimento da tributação, reside em importantes razões de política econômica, social e social (privilegiada).
Em caso de mudança de propriedade, os cantões e municípios são obrigados a renunciar temporariamente à tributação do lucro bruto. O princípio é de certa forma o seguinte: “não agora, mas depois”.
Devido à enumeração exaustiva, os cantões e municípios também não estão autorizados a criar outros cenários como eventos que dão origem a impostos diferidos. Construir como doação, p. ex. ( dígito 1 ou 2 ). Como parte da sistematização, deve-se ter em mente que cada caso possui diferentes condições que devem ser atendidas para que o diferimento tributário seja concedido.
Delimitações
O diferimento da tributação deve ser distinguido da isenção ; os dois institutos jurídicos apresentam diferenças conceituais importantes: o diferimento do tributo perdura até que desapareçam as razões privilegiadas. Se o motivo da tributação diferida desaparecer ou se deixarem de estar reunidas todas as condições de um determinado cenário, há tributação e o "lucro da mais-valia" do prédio constitui o objecto do imposto.
A tributação, portanto, permanece possível após anos de adiamento.
Por outro lado, no caso da isenção fiscal, o direito de tributar desaparece a partir do momento em que se verificam as condições e deixa de ser possível uma tributação posterior passados vários anos – o que pode ser ilustrado pela fórmula “nem agora, nem depois”.
Importa ainda precisar que o diferimento não constitui facto gerador de cobrança de imposto na acepção do art. 53 LHID, uma vez que a supressão do diferimento tributário não constitui fato na acepção do art. 53 par. 1 ou 51 par. 1 let. a LHID: Não é imposta retroativamente, o que já deveria ter sido imposto à época. Pelo contrário, trata-se de tributar quando desaparecem as razões para adiar a tributação.
Requisitos de aquisição de substituição
O conceito de "prédio de substituição" é definido de forma obrigatória para os cantões e municípios pela regra de harmonização do art. 12 par. 3 iluminados. d e e LHID. Os cantões e municípios não podem definir de forma independente o conceito legal regido pela lei federal .
Isso é ainda mais justo porque a aquisição de substituição também é autorizada fora das fronteiras cantonais.
Por outro lado, continua a ser da competência dos cantões fixar as tabelas, taxas e montantes isentos de imposto (“deduções sociais”) (cf. art. 1 al. 3 2 frase LHID).
Tanto o objeto originário alienado quanto o objeto de substituição adquirido devem ser ocupados como “habitação de uso duradouro e exclusivamente para uso próprio do alienador”.
"Habitação" significa que os proprietários estabelecem o seu domicílio civil ou fiscal em vez da mudança de propriedade.
Por “habitação destinada a uso próprio do alienante” entende-se, portanto, apenas a residência principal, não podendo ser considerada para efeitos de tributação diferida uma residência fiscal secundária no caso de um imóvel de férias.
No caso de locação por dois anos por terceiro, a Justiça Federal decidiu que não havia mais uso próprio.
Em princípio, o uso por terceiros (como aluguel para terceiros) exclui, portanto, o uso próprio.
Em caso de diferimento após uma aquisição de substituição, recomenda-se, portanto, autorizar, no máximo, o uso de curto prazo do edifício por um terceiro. Caso contrário, o fisco corre o risco de deixar de considerar cumprida a condição de “utilização duradoura e exclusiva para uso próprio” e cobrar por ela através do imposto sobre o rendimento imobiliário.
O Supremo Tribunal Federal deixa expressamente em aberto a questão do prazo em que deve ocorrer a aquisição substitutiva. Os próprios cantões podem definir a duração do "período apropriado" dentro do qual a aquisição de substituição deve ocorrer.
A maioria dos cantões geralmente prevê um período de dois a cinco anos. O Supremo Tribunal Federal então decidiu que uma diferença de sete anos entre a venda e a compra de substituição não era mais apropriada em nenhum caso.
Além disso, a aquisição de substituição pode ser realizada não apenas retrospectivamente, mas também antecipadamente. Neste caso, fala-se de uma “aquisição de substituição antecipada”.
Método de transferência de ganho de imposto diferido
A transferência do ganho fiscal diferido é baseada em dois métodos aprovados pela Justiça Federal.
Aplicação do "método absoluto"
O “método absoluto”. De acordo com esta disposição, o imposto diferido é concedido apenas para a parte do lucro investido na aquisição do objeto de substituição após a reutilização dos custos de investimento do objeto vendido (e quaisquer serviços de terceiros).
Se os meios afectos ao objecto de substituição não ultrapassarem os custos de investimento do prédio alienado, a mais-valia imobiliária é tributada integralmente.
Neste caso, não há imposto diferido sobre ganhos imobiliários. O lucro é considerado realizado e não reinvestido. O lucro não reinvestido é imediatamente tributado. Portanto, o diferimento do imposto de acordo com o art. 12 par. 3 iluminados. O LHID só deve ser concedido se e na medida em que os recursos reinvestidos no edifício de substituição excederem os custos de investimento do edifício inicial.
Aplicação do “método unitário”
Torna-se interessante que a tributação diferida de ganhos imobiliários ocorra além das fronteiras cantonais.
A questão que se coloca é saber a que cantão é atribuída a soberania fiscal sobre o lucro imobiliário inicial.
Nas relações intercantonais, o Tribunal Federal decidiu a favor da aplicação do “método unitário” excluindo o “método da divisão”
Assim, o lucro bruto diferido (e, portanto, o substrato tributário latente) é alocado como um todo ao cantão de chegada em cujo território ocorre a alienação da propriedade substituta, sem qualquer outro diferimento tributário..
Os lucros brutos formam um único e mesmo objeto tributário no (último) cantão de chegada, daí a designação “método único”.
O método do parcelamento , também discutido na doutrina, segundo o qual o último lucro bruto tributável é distribuído proporcionalmente entre o cantão de partida e o cantão de chegada (ou cantões de chegada), não encontra respaldo na legislação federal.
O Tribunal Federal confirma, portanto, que não apenas as reservas latentes são transferidas para o outro cantão, mas que a jurisdição e a soberania em matéria tributária também mudam de um cantão para outro.
Em outras palavras: “não agora, mas depois” significa, do ponto de vista processual, que apenas a autoridade tributária do “último” cantão deve atuar, aplicando exclusivamente sua própria lei.
Do ponto de vista material, todo o último lucro bruto vai para o "último" cantão sozinho; os outros cantões não recebem nada.
Diferido por mudança de sujeito fiscal
O segundo tipo de diferimento, por alteração da matéria tributária, integra os pressupostos do direito das sucessões e do direito da família (números 1 e 2).
O cantão de localização não pode, apesar de uma mudança de proprietário nos termos da lei civil, impor o ganho de capital ao edifício transferido. De acordo com a jurisprudência da Justiça Federal, a reserva de usufruto não acarreta, do ponto de vista econômico, resultado significativamente diverso daquele da transferência de bens na esfera civil em caso de morte.
Assim, o Tribunal Federal destacou que o art. 12 par. 3 iluminados. a LHID inclui expressamente as escrituras sucessórias entre vivos ("adiantamento de herança") e até mesmo doações com base no direito das obrigações.
No que se refere à antecipação de herança (que vale também para a doação) de imóvel, a Justiça Federal decidiu recentemente que o diferimento tributário também poderia ser invocado na hipótese de ato jurídico misto. A parte “livre” não deve exceder um determinado limite.
O “atraso da cadeia”
É particularmente interessante saber o que acontece ao prolongamento do diferimento do imposto quando a um facto gerador de tributação diferida se segue outro facto gerador de tributação diferida, ou seja, por exemplo, quando se combinam grupos de casos.
Exemplo 3: A filha C. recebe uma quota de copropriedade de sua mãe. Como o apartamento não atende às suas próprias necessidades, ela vende a copropriedade por 700.000 francos. e adquire um prédio de substituição por 850.000 francos.
Possibilidades de combinação e limitação
A lei de harmonização fiscal não prevê expressamente se um facto gerador de tributação diferida pode ser substituído por outro facto gerador de tributação diferida.
Como vimos, a legislação fiscal harmonizada dos cantões e municípios regula apenas os cinco casos de factos geradores de tributação diferida enumerados exaustivamente.
Atendendo ao princípio da harmonização horizontal e vertical e ao facto de a condição, existência e revogação dos diferimentos fiscais serem de fundamental importância, o Tribunal Federal considerou que a possibilidade de conjugar estes dois elementos não é matéria de direito federal. Daqui resulta que os cantões não podem prever as suas próprias possibilidades de combinação, o que é justo, uma vez que os cantões e os municípios também não podem criar novos eventos que dêem origem a impostos diferidos.
Desde que garantida a vinculação ininterrupta de um novo elemento ao antigo elemento constitutivo de facto gerador de tributação diferida e mantida integralmente a carga tributária latente, o sujeito passivo pode, por sua livre e espontânea vontade, transitar de um facto gerador imposto diferido para outro.
O Tribunal Federal, portanto, negou estabelecer um fato ou uma ligação entre os fatos.
A alteração entre os diversos factos geradores da tributação diferida assenta, assim, na legislação federal, pelo que os diferentes cenários podem ser conjugados de diversas formas.
Processamento informativo da “cadeia diferida”
No caso de um diferimento de cadeia de alguma forma “infinito”, pode ser problemático que o lucro diferido possa mais ser reabastecido após décadas.
Isso se torna particularmente difícil quando várias aquisições de substituição já ocorreram fora das fronteiras cantonais.
A este respeito, é importante que o contribuinte seja obrigado a cooperar (em particular a informar) com todas as autoridades fiscais envolvidas na aquisição de substituição intercantonal.
Em seguida, o cantão que concede a aquisição de substituição (“cantão de partida”) comunica a sua decisão à autoridade fiscal do cantão onde se encontra o imóvel de substituição (“cantão de chegada”).
Estas obrigações de informar e informar visam garantir informação sobre os valores de referência que definem o valor da mais-valia imobiliária e o valor do reinvestimento.
Só conhecendo os valores de referência é que se pode determinar, aplicando o método absoluto, se e em que medida deve ser concedido o diferimento do imposto.
Além disso, de acordo com a jurisprudência da Justiça Federal, há o direito de obter decisão liminar fixando o valor do ganho .
No interesse da segurança jurídica, os contribuintes fariam bem em determinar a extensão do diferimento do imposto o mais rápido possível após o de substituição . Para tal, a tributária deve, como vimos , proferir decisão em acórdão, a qual está sujeita aos trâmites ordinários e recursais.
O fim do “chain delay”
O diferimento do imposto termina quando:
Um requisito não é cumprido ou desaparece dentro de um grupo de casos (por exemplo, o imóvel de substituição deixou de ser utilizado "permanentemente e exclusivamente" ou o cônjuge não aceita o diferimento durante a transmissão de um prédio no regime matrimonial); ou se a mudança para outro grupo de caso falhar (por exemplo, não há investimento de substituição dentro de um “tempo apropriado”); ou uma disposição final ocorre.
Ao final da cadeia, a contagem deve ser referente ao último ganho imobiliário obtido.
Não são considerados os lucros obtidos anteriormente e que estejam sujeitos ao diferimento do imposto.
Em particular, não há acúmulo de todos os ganhos já obtidos . O cálculo é “completamente normal”, ou seja, com base no lucro bruto obtido por último, sem qualquer outro diferimento de impostos.
A tributação das mais-valias imobiliárias ocorre, como vimos, na ausência de outro facto gerador de tributação diferida (“no final da cadeia”). Os termos e condições então vigentes (tabela, base de cálculo, etc.)
Conclusão
Qualquer facto gerador de tributação diferida pode ser substituído por facto análogo ou jurídico gerador de tributação diferida, sem que haja tributação imediata. Assim, autoriza-se também uma troca em “slaloming” entre os diversos factos geradores de tributação diferida.
Os desafios surgem especialmente quando os eventos que dão origem à tributação diferida ocorrem nas relações intercantonais.
De acordo com o “método unitário”, o último cantão de situação, ou seja, aquele em que não haja nova tributação diferida, está autorizado a tributar o lucro bruto realizado durante a última alienação, aplicando sua própria legislação tributária. A documentação dos diferimentos de impostos em cadeia é, portanto, de grande importância, até por esse motivo.
Fonte: steuerportal.com
13.12.2022
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